Первичным элементом механизма налогово-правового регулирования являются нормы налогового права.

Нормы налогового права – это установленные государством и муниципальными образованиями правила поведения, порождающие налоговые правоотношения, за нарушения которых (правовых норм) предусмотрены меры государственного принуждения.

Источниками объективации норм налогового права являются нормативные правовые акты и судебные прецеденты.

Нормы налогового права обладают следующими признаками:

> нормы налогового права есть правила поведения, гарантированные государством;

> они возлагают на участников отношений юридические обязанности и предоставляют им субъективные права;

> эти нормы имеют общеобязательный характер, т. е. обращены ко всем участникам регулируемых ими общественных отношений, а не к конкретным индивидам;

> налоговая норма всегда выражена либо в нормативном правовом акте, принятом компетентным государственным органом или органом местного самоуправления, либо в постановлении Конституционного Суда РФ;

Кроме того:

– налоговые нормы, являясь разновидностью финансово-правовых норм, прежде всего являются средством реализации публичных, а не частных интересов.

– нормы налогового права почти не имеют своего прототипа в общественной жизни,

– нормы налогового права отличаются от других норм в системе права своей нестабильностью, динамичностью.

– нормы налогового права являются обязывающими, т. е. регулируют отношения, главным образом, через установление обязанностей для субъектов налогового права.

– среди норм налогового права имеются и управомочивающие,

– регулируют не все, а только те отношения, которые возникают по поводу собирания государством и муниципальными образованиями денежных средств,

– нормы налогового права регулируют отношения с участием весьма специфичного круга субъектов.

Нормы налогового права имеют структуру, в которой выделяются:

– гипотеза,

– диспозиция,

– санкция.

Во-первых, санкции норм налогового права имеют денежный характер. Ими предусматривается пеня и штраф. Во-вторых, санкции норм налогового права имеют правовосстановительный и карательный (штрафной) характер. К правовосстановительным санкциям относится пеня, а к карательным штрафным санкциям – штраф, а в некоторых случаях и пеня. В-третьих, чаще всего правовосстановительные и карательные санкции норм налогового права применяются одновременно. В-четвертых, денежные средства, получаемые в результате применения санкций норм налогового права зачисляются в бюджеты (государственные и муниципальные), в государственные внебюджетные фонды.

Норма налогового права не тождественна статье акта налогового права. Как правило, все элементы, из которых состоит норма, содержатся не в одной статье акта налогового права, а размещаются в разных статьях.

Например, ст. 83 НК РФ содержит гипотезу (которая в формулировке опущена, но подразумевается) и диспозицию налоговой нормы, определяющую порядок учета налогоплательщиков, а в ст. 116 НК РФ содержится санкция этой налоговой нормы, так как в ней предусматривается ответственность за нарушения сроков постановки на учет в налоговом органе.

Нормы налогового права весьма многообразны, что отражает сложный и комплексный характер налогово-правового регулирования.

1. В зависимости от функций, выполняемых налоговым правом, его нормы могут быть подразделены на регулятивные и охранительные.

К регулятивным нормам относятся те, которые непосредственно направлены на регулирование общественных отношений путем предоставления участникам прав и возложения на них обязанностей. Регулятивные нормы налогового права в зависимости от их юридического содержания подразделяются на:

– обязывающие – устанавливают обязанность лица совершать определенные положительные действия;

– управомочивающие – предусматривают возможность субъекта действовать в рамках требований налоговой нормы, но по своему усмотрению;

– запрещающие – устанавливают обязанность лица воздерживаться от определенных действий, указанных в этой норме.

К охранительным нормам налогового права относятся те, которые предусматривают применение мер государственного принуждения за налоговые правонарушения, а также за нарушение банками обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах.

2. В зависимости от операции, которую они выполняют в процессе правового регулирования – специализированные нормы:

– общие (общезакрепительные) – фиксируют определенные элементы регулируемых отношений;

– оперативные – определяют вступление в силу налогово-правовых норм, отмену действующих, продление срока их действия и т. д.;

– коллизионные – указывают на законы, порядок и проч., которые должны действовать именно в данном случае (при наличии альтернатив);

– нормы-дефиниции – закрепляют признаки финансово-правовой категории;

– нормы-принципы – определяют основные начала законодательства о налогах и сборах.

3. По объему действия на общие и специальные.

Общие нормы распространяются на целый ряд тех или иных отношений, а специальные – на определенный вид отношений в пределах данного рода.

4. По территории действия различают налоговые нормы, охватывающие:

– всю территорию Российской Федерации;

– территорию соответствующего субъекта РФ;

– территорию соответствующего муниципального образования.

Соответственно, первые содержатся в нормативных правовых актах органов власти федерального уровня, вторые – в нормативных правовых актах субъектов Федерации, а третьи – в нормативных правовых актах муниципальных образований.

Также нормы налогового права подразделяются на материальные и процессуальные.

Материальные нормы налогового права устанавливают объекты налогообложения, налоговые ставки, льготы по отдельным видам налогов, общие требования к реализации норм налогового права и т. д.

Процессуальные нормы налогового права устанавливают порядок реализации материальных норм.

К примеру, процессуальными являются налоговые нормы, определяющие порядок принудительного исполнения налогоплательщиком обязанности по уплате налога, порядок осуществления налоговыми органами налогового контроля.

В механизме правового регулирования налоговых отношений нормы-принципы и нормы-дефиниции выступают нормами общего содержания. Они устанавливают общие определения для налогового права либо исходные начала (принципы) налогообложения соответственно.

Нормы-дефиниции и нормы-принципы не формулируют деталей налогово-правового регулирования, а содержащиеся в них правила поведения не находят четкого выражения в налогово-правовом акте. Это нормы, которые определяют правовые принципы, понятия, категории, имеющие юридическое значение. Поэтому их обязательно следует учитывать при применении любых соответствующих им конкретных норм налогового права. Правило поведения в такой норме выражено в самых общих чертах и может быть выведено лишь после соответствующего анализа.

Принцип построения системы налогов и сборов представляет собой исходное положение, лежащее в основе налоговой системы государства, предопределяющее возможность норм налогового права и формирующее различные подходы к их толкованию, разрешению коллизий и восполнению пробелов.

Нормы принципы обладают значительной спецификой в структуре механизма налогово-правового регулирования. Им присущ базовый характер, поскольку, являясь предписаниями основополагающего характера, нормы-принципы определяют цели и функциональную направленность всех иных налогово-правовых норм.

Нормы-принципы носят абстрактно-обобщающий характер. Они регулируют ключевые аспекты налоговой сферы и представляют собой обобщающие правовые категории. Также они конкретизируются посредством иных правовых норм. Именно эта особенность норм-принципов налогового права делает их незаменимыми при толковании иных правовых норм законодательства о налогах и сборах и разрешении коллизионных ситуаций в сфере налогообложения.

Нормы-принципы имеют стабильный характер, обладают устойчивостью, что позволяет им выполнять роль долговременных правовых ориентиров в системе налогового законодательства.

В НК РФ нормы-дефиниции содержатся в основном в ст. 11, однако используемые в законодательстве о налогах и сборах понятия и термины не ограничиваются приведенными в указанной статье. Одной из задач части 1 НК РФ является формирование понятийного аппарата налогового законодательства, поэтому термины и понятия определены и в соответствующих статьях первой части.

Статья 11 НК РФ предусматривает следующие способы формирования понятийно-терминологического аппарата:

– использование в НК РФ понятий и терминов, ранее определенных в других отраслях законодательства в том значении, в каком они применяются в этих отраслях. Часть 1 ст. 11 НК РФ содержит положение о том, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено в НК РФ.

– использование специфических понятий и терминов законодательства о налогах и сборах в значениях, определяемых в НК РФ. Такие понятия, как «налогоплательщик», «объект налогообложения», «налогооблагаемая база» и др., должны иметь единообразное определение, которое следует закреплять именно в НК РФ и распространять на все принимаемые в соответствии с ним нормативно-правовые акты, регулирующие налоговые правоотношения.