Изучив эту главу, вы узнаете:

– цели и задачи аудита учредительных документов и операций с капиталом;

– перечень основных документов, на основании которых производится аудит учредительных документов и операций с капиталом;

– последовательность работ при проверке учредительных документов и операций с капиталом;

– основные виды нарушений, которые могут быть выявлены в результате проведения аудита учредительных документов и операций с капиталом.

Целью аудита учредительных документов и операций с капиталом является установление соответствия учредительных документов организации нормам действующего законодательства, правильности формирования (изменения) капитала.

Задачами аудита учредительных документов и операций с капиталом являются:

– изучение статуса юридического лица организации, сферы деятельности и права его функционирования;

– наличие лицензий по видам деятельности;

– проверка порядка формирования (изменения) капитала и изучение его структуры.

Основные нормативные документы:

• Федеральный закон от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»;

• Гражданский кодекс Российской Федерации;

• Федеральный закон от 26.12.1995 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах»;

• Федеральный закон от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью»;

• Федеральный закон от 08.08.2001 № 128-ФЗ «О лицензировании отдельных видов деятельности»;

• Федеральный закон от 08.08.2001 № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей»;

• План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утвержденные приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н;

• приказ Минфина России от 22.07.2003 № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций».

Предоставляемые аудитору документы: устав, учредительный договор, свидетельство о государственной регистрации, документы, связанные с приватизацией и акционированием организаций, находившихся в собственности государства, субъектов Российской Федерации, общественных организаций, колхозов, протоколы собраний учредителей (акционеров), акты приема-передачи акций, акты оценки имущества, внесенного в счет оплаты акций (долей уставного капитала), бухгалтерский баланс (форма № 1), отчет об изменении капитала (форма № 3), главная книга или оборотно-сальдовая ведомость, регистры бухгалтерского учета по счетам 80 «Уставный капитал», 81 «Собственные акции (доли)», 83 «Добавочный капитал», 82 «Резервный капитал», 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», 75 «Расчеты с учредителями».

Работы при проведении аудита учредительных документов и операций с капиталом можно разделить на три последовательных этапа: ознакомительный, основной и заключительный.

Основной задачей аудита учредительных документов и операций с капиталом является подтверждение информации о капитале в финансовой отчетности. Аудитору необходимо изучить весь комплект представленной бухгалтерской отчетности, а именно установить, что:

– данные об остатках на счетах учета капитала на начало и конец отчетного периода, указанные в оборотно-сальдовой ведомости или главной книге, соответствуют данным, указанным по строкам 410 «Уставный капитал», 420 «Добавочный капитал», 430 «Резервный капитал», 470 «Нераспределенная прибыль» Бухгалтерского баланса (форма № 1). Пример оформления процедуры приведен в приложении 16.1 (процедура 1);

– данные об остатках на счетах учета капитала на начало и конец отчетного периода, указанные в оборотно-сальдовой ведомости или главной книге, соответствуют данным, указанным в отчете об изменении капитала (форма № 3).

На ознакомительном этапе аудитор проверяет соответствие учредительных документов требованиям законодательства.

Необходимо установить, содержатся ли в уставе организации положения, отвечающие требованиям, приведенным в табл. 16.1.

Таблица 16.1. Содержание учредительных документов

Для акционерных обществ

Полное и сокращенное фирменное наименование АО.

Место нахождения АО.

Тип АО (открытое или закрытое).

Количество, номинальная стоимость, категории акций и типы привилегированных акций.

Права владельцев акций каждой категории (типа).

Размер уставного капитала.

Структура и компетенция органов управления АО и порядок принятия ими решений.

Порядок подготовки и проведения общего собрания акционеров, в том числе:

– перечень вопросов, для решения которых необходимо квалифицированное большинство голосов или единогласие;

– сведения о филиалах и представительствах;

– сведения об использовании в отношении АО специального права на участие РФ, субъекта РФ или муниципального образования в управлении АО («золотая акция»).

Иные положения, предусмотренные федеральными законами.

Наличие устава ограничено на количество акций, их суммарную номинальную стоимость, а также максимальное число голосов, предоставляемых одному акционеру.

Предоставление акционеру по его требованию копии устава.

Предоставление любому заинтересованному лицу возможности ознакомления с уставом.

Внесение изменений и дополнений в устав.

Составление уставного капитала АО из номинальной стоимости акций, приобретенных акционерами, и определение минимального размера имущества АО, гарантирующего интересы его кредиторов.

Размещение среди учредителей всех акций при учреждении АО.

Регистрация держателей именных акций АО в специальном реестре.

Количество и номинал размещаемых акций, права, предоставляемые этими акциями, определенные уставом АО.

Минимальный размер уставного капитала:

– для ОАО – 1000 МРОТ на дату регистрации общества

– для ЗАО – 100 МРОТ на дату регистрации общества

Для обществ с ограниченной ответственностью

Полное и сокращенное фирменное наименование общества.

Сведения о месте нахождения общества.

Сведения о составе и компетенции органов управления общества, порядке принятия решения.

Сведения о размере уставного капитала.

Сведения о размере и номинальной стоимости доли каждого участника общества.

Сведения о порядке отчуждения долей (части долей).

Сведения о порядке хранения документов общества и предоставления информации участникам и другим лицам.

Иные положения, не противоречащие федеральным законам

Изучая виды деятельности, осуществляемые предприятием, аудиторы должны установить их соответствие видам деятельности, которые зафиксированы в уставе. Необходимо также проверить наличие всех лицензий.

Аудитору следует убедиться, что изменение (уменьшение, увеличение) уставного капитала акционерного общества, общества с ограниченной ответственностью произошло в соответствии с правилами и требованиями, изложенными в табл. 16.2.

Аудитору необходимо проверить, соответствует ли сальдо по счету 80 «Уставный капитал» размеру уставного капитала, зафиксированному в учредительных документах организации, производятся ли записи по счету 80 при формировании уставного капитала, а также в случаях увеличения и уменьшения капитала (после внесения соответствующих изменений в учредительные документы организации). После государственной регистрации организации ее уставный капитал в размере суммы вкладов учредителей (участников), предусмотренных учредительными документами, отражается по кредиту счета 80 в корреспонденции со счетом 75 «Расчеты с учредителями». Фактическое поступление вкладов учредителей проводится по кредиту счета 75 в корреспонденции со счетами учета денежных средств и других ценностей. Аналитический учет по счету 80 должен быть организован таким образом, чтобы обеспечивать формирование информации по учредителям организации, стадиям формирования капитала и видам акций.

Необходимо проверить, предназначен ли счет 75 для обобщения информации о всех видах расчетов с учредителями (участниками) организации (акционерами акционерного общества, участниками полного товарищества, членами кооператива и т. п.): по вкладам в уставный (складочный) капитал организации, по выплате доходов (дивидендов) и др.

Аналитический учет по счету 75 должен вестись по каждому учредителю (участнику), кроме учета расчетов с акционерами – собственниками акций на предъявителя в акционерных обществах. Учет расчетов с учредителями (участниками) в рамках группы взаимосвязанных организаций, о деятельности которой составляется сводная бухгалтерская отчетность, ведется на счете 75 обособленно.

При фактическом поступлении сумм вкладов учредителей в виде денежных средств должны быть произведены записи по кредиту счета 75 в корреспонденции со счетами учета денежных средств.

Таблица 16.2. Правила изменения уставного капитала

Для акционерных обществ

Решение об уменьшении уставного капитала должно быть принято общим собранием:

– путем уменьшения номинальной стоимости акций;

– путем приобретения и погашения стоимости акций части акций (если предусмотрено уставом).

Уставный капитал не должен стать меньше минимального размера, определенного на дату:

– представления документов для госрегистрации изменений устава;

– государственной регистрации АО, если общество обязано в соответствии с Законом об АО уменьшить уставный капитал.

В течение 30 дней с даты принятия решения общество обязано уведомить кредиторов об изменении уставного капитала и сообщение о принятом решении опубликовать в издании, предназначенном для публикации данных о госрегистрации.

Кредиторы вправе в течение 30 дней с момента получения уведомления или с даты опубликования сообщения письменно потребовать досрочного прекращения или исполнения обязательств и возмещения убытков.

Увеличение уставного капитала АО может произойти:

– путем увеличения номинальной стоимости акций;

– путем размещения дополнительных акций номинальной стоимости в пределах количества объявленных акций, установленного уставом (может осуществляться за счет имущества АО).

Решение об увеличении уставного капитала АО принимает общее собрание акционеров большинством голосов владельцев голосующих акций (возможно одновременно с принятием решения о внесении в устав положений или изменений об объявленных акциях). Внесение в устав изменений об увеличении уставного капитала принимается на основании решения совета директоров (наблюдательного совета), если такое право ему предоставлено уставом

Для обществ с ограниченной ответственностью

Уменьшение уставного капитала ООО может осуществляться:

– путем уменьшения номинальной стоимости долей всех участников (с сохранением размеров долей всех участников);

– путем погашения долей, принадлежащих обществу.

В течение 30 дней с даты принятия решения об уменьшении уставного капитала общество обязано:

– письменно уведомить об уменьшении уставного капитала и его новом размере всех известных ему кредиторов общества;

– опубликовать в органе печати, в котором публикуются данные о государственной регистрации юридических лиц, сообщение о принятом решении.

Кредиторы общества вправе в течение 30 дней с даты направления им уведомления (опубликования сообщения) о принятом решении письменно потребовать досрочного прекращения или исполнения соответствующих обязательств общества и возмещения им убытков.

Государственная регистрация уменьшения уставного капитала ООО осуществляется только при представлении доказательств об уведомлении кредиторов.

Увеличение уставного капитала ООО допускается только после его полной оплаты и может осуществляться за счет:

– имущества общества;

– дополнительных вкладов участников общества;

– дополнительных вкладов отдельных участников и вкладов третьих лиц.

Если увеличение уставного капитала не состоялось, общество обязано вернуть вклады

Взнос вкладов в виде материальных и иных ценностей (кроме денежных средств) оформляется записями по кредиту счета 75 в корреспонденции со счетами 08 «Вложения во внеоборотные активы», 10 «Материалы», 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и др.

При проверке добавочного капитала необходимо установить, за счет каких именно источников он был сформирован: за счет эмиссионного дохода акционерного общества, прироста стоимости внеоборотных активов, положительной курсовой разницы по вкладам иностранной валюты в уставный капитал.

Аудитор должен установить, что стоимость безвозмездно полученного имущества отражена в составе счета 98 «Доходы будущих периодов». Кроме того, при проверке операций по использованию добавочного капитала аудитор должен учитывать, что дебет счета 83 «Добавочный капитал» может возникать лишь в случае:

– списания дооценки в результате выбытия активов со счетов бухгалтерского учета;

– перераспределения убытков на предприятии;

– принятия решения об увеличении размера уставного капитала.

При проверке резервного капитала необходимо установить, за счет каких источников он был сформирован (как правило, это отчисления чистой прибыли в соответствии с учредительными документами).

При проверке нераспределенной прибыли необходимо установить, что все записи по счету 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» были произведены на основании протоколов заседаний учредителей или протоколов годового собрания акционеров. При этом дата операции должна соответствовать дате составлении протокола.

Основные виды нарушений, которые могут быть выявлены в результате проведения аудита учредительных документов и операций с капиталом:

• несоответствие данных о размере уставного капитала, указанных в учредительных документах, данным, указанным в регистрах бухгалтерского учета;

• неполное внесение учредителями долей в уставный капитал;

• невнесение или несвоевременное внесение изменений в учредительные документы;

• деятельность без лицензии;

• нарушения, связанные с формированием уставного капитала общества и размещением его акций;

• нарушения, связанные с недействительностью решений органов управления общества;

• нарушения, связанные с порядком выплаты дивидендов;

• нарушения, связанные с обеспечением прав акционеров на приобретение размещаемых обществом дополнительных акций и эмиссионных ценных бумаг, конвертируемых в акции.

По окончании работ аудитор формирует мнение по результатам проверки данного участка учета, составляет пакет рабочих документов, формулирует часть аудиторского отчета, относящуюся к области проверки, и представляет его совместно с рабочей документацией (приложение 16.1) руководителю проверки.

Процедура 1. Сопоставление данных об остатках на счетах учета капитала на начало и конец отчетного периода, указанных в оборотно-сальдовой ведомости или главной книге, с данными, указанными по строкам 410 «Уставный капитал», 420 «Добавочный капитал», 430 «Резервный капитал», 470 «Нераспределенная прибыль» Бухгалтерского баланса (форма № 1)